Kysymys kiinteän toimipaikan muodostumisesta on erittäin tärkeää varmistaa paitsi toimittaessa ulkomailla, myös myytäessä palveluja Suomesta ulkomaisille asiakkaille. Kiinteän toimipaikan kysymykset ovat monitahoisia ja paikoin tulkinnanvaraisia, mutta aihe on aina ajankohtainen ja tärkeä.
Yleistä kiinteän toimipaikan merkityksestä
Arvonlisäverovelvollisuus voi syntyä, vaikka myyjällä ei olisi arvonlisäverotuksen kiinteää toimipaikkaa myyntimaassa. Kiinteä toimipaikka on kuitenkin arvonlisäverotuksessa keskeinen käsite, jolla on vaikutusta erityisesti siihen, kuka on vastuussa veron suorittamisesta ja raportoinnista, ja ns. pääsäännön alaisten palvelujen osalta myös siihen, mikä on myyntimaa eli minkä maan arvonlisäveroa myyntiin sovelletaan. Käytännössä kiinteän toimipaikan muodostuminen ulkomailla aiheuttaa yritykselle rekisteröintivelvoitteen kyseisessä maassa ja vaikuttaa myös alv-käsittelyyn. On hyvä huomioida, että arvonlisäverotuksen kiinteän toimipaikan käsite ja soveltamisala on erillinen tuloverotuksen kiinteän toimipaikan käsitteestä.
Myyjän mahdollisen kiinteän toimipaikan lisäksi myös ostajan kiinteä toimipaikka voi vaikuttaa alv-käsittelyyn ja -velvoitteisiin molempia osapuolia vaikuttavalla tavalla. Suomalaisen yrityksen näkökulmasta kyse ei siis ole vain siitä, muodostaako esimerkiksi ulkomaille suuntautuva projektitoimitus kiinteän toimipaikan- Suomalaisen yrityksen on huomioitava kiinteän toimipaikan kysymys esimerkiksi myös silloin, kun se myy vaikkapa Suomessa tuotettuja palveluja ulkomaiselle yritykselle.
Kuvitellaan esimerkkitilanne, jossa A Oy myy ruotsalaiselle yritykselle B Ab tietotekniikan suunnittelupalveluja. Pääsäännön mukaan A Oy:n on varmistettava, onko B Ab:lla Suomessa tai muualla sijaitsevaa kiinteää toimipaikkaa, joka vastaanottaa A:n suorittamat palvelut. Jos kuvitellaan, että B Ab;llä olisi Suomessa kiinteä toimipaikka, joka tosiasiassa vastaanottaisi A Oy:n suorittamat palvelut, tulisi A Oy:n myynneistä suorittaa Suomen arvonlisäveroa.
Myyjän ja/tai ostajan kiinteän toimipaikan huomioimatta jättäminen voi johtaa virheelliseen alv-käsittelyyn sekä rekisteröinti- ja raportointivelvoitteiden laiminlyöntiin. Kyseiset virheet voivat johtaa sekä myyjän että ostajan näkökulmasta esimerkiksi jälkiverotustoimenpiteisiin ja seuraamusmaksuihin. Asioiden jälkikäteinen selvittäminen ja korjaaminen aiheuttavat myös huomattavaa hallinnollista taakkaa verrattuna tarvittavien näkökohtien huomioimiseen ennakollisesti.
Myyvän tai ostavan kiinteän toimipaikan muodostuminen ja viimeaikainen oikeuskäytäntö
Kiinteä toimipaikka on määritelty EU:n arvonlisäverojärjestelmässä yhteisesti alv-direktiivin täytäntöönpanoasetuksessa. Täytäntöönpanoasetuksen 11 artikla sisältää erilliset määritelmät ”palvelut vastaanottavalle kiinteälle toimipaikalle” sekä ”palveluja suorittavalle kiinteälle toimipaikalle”. Kiinteän toimipaikan edellytyksiä ei valitettavasti ole määritelty täysin tyhjentävästi ja yksiselitteisesti. Kysymyksiä ostavan tai kiinteän toimipaikan muodostumisesta on kuitenkin tarkasteltu muun muassa Euroopan unionin tuomioistuimen eli EUT:n oikeuskäytännössä, joka osaltaan ohjaa käsitteiden tulkintaa.
EUT:n oikeuskäytännössä on vahvistettu, että ostavan kiinteän toimipaikan ja myyvän kiinteän toimipaikan muodostumista ja osallistumista on arvioitava toisistaan itsenäisesti. Edellä kuvatussa esimerkkitilanteessa B Ab:lla voisi siis olla Suomessa ”palvelut vastaanottava kiinteä toimipaikka”, vaikka se ei harjoittaisi lainkaan esimerkiksi myyntitoimintaa Suomesta käsin. Oikeuskäytännössä on lisäksi vahvistettu, että myös toisen osapuolen tarjoamat resurssit voivat muodostaa kiinteän toimipaikan edellyttämät henkilö- ja tekniset resurssit (ks. esim. EUT:n tuomiot asioissa C-260/95, DFDS, C-605/12, Welmory sekä C-333/20, Berlin Chemie).
Viimeaikaisessa EUT:n oikeuskäytännössä on vahvistettu myös, että vaikka myös ulkopuoliset resurssit voivat muodostaa verovelvolliselle kiinteän toimipaikan, samoja resursseja ei voida katsoa käytettävän samojen palvelujen sekä myyntiin että ostoon (ks. esim. C-333/20, Berlin Chemie jaC-232/22, Cabot Plastics). Oikeuskäytäntö tarjoaa myös lukuisia muita tarkempia tulkintaohjeita siitä, millaisilla asioille on tai ei ole annettava merkitystä kiinteän toimipaikan arvioinnissa ja kuinka arviointia on toteutettava. Loppujen lopuksi kyse on pitkälti tapauskohtaisesta arvioinnista.
EUT:n oikeuskäytännössä on vahvistettu myös jonkinlaisia rajauksia myyjän selonottovelvollisuuden laajuuteen ostajan kiinteän toimipaikan olemassaolosta ja osallistumisesta (ks. esim. C-547/18, Dong Yang Electronics). Myyjälle asetetaan kuitenkin edelleen huolellisuus- ja selonottovelvollisuus alv-käsittelynsä oikeellisuudesta, pitäen sisällään myös sen huomioimisen, suoritetaanko palvelut ostajan mahdolliselle kiinteälle toimipaikalle. Yllättävien veroseuraamusten välttämiseksi yritysten on siis edelleen tärkeää varmistaa muun muassa mahdollisten kiinteiden toimipaikkojen olemassaolo ja osallistuminen, paitsi omalta osaltaan, myös liiketoimien muiden osapuolten osalta.
Juuso Stenius
Senior Manager, Veroasiantuntija (OTM)
Välillinen verotus
EY Advisory Oy
+358 40 773 6337
juuso.stenius@fi.ey.com
